2017年，金磚五國稅務部門負責人聯合簽署《金磚國家稅務合作備忘錄》，首次以官方文件形式將金磚國家稅收領域合作上升至制度層面，稅務合作機制建設也進入新時期。本文基于金磚五國的稅收制度，研究探討金磚五國稅收征管合作現狀。

一、基于稅收協定探究金磚五國稅收合作模式

(一)居民企業、常設機構的身份認定

目前各國對居民企業認定采取不同標準，同一企業可能被判定為多國居民企業，其一項所得會被多重征稅。根據協定，南非采取實質連接即實際管理地因素；巴西和印度采用總機構所在地的形式連接因素；中國、俄羅斯采取形式連接和實質連接因素擇一而定。

常設機構同樣是劃分跨國經營所得的重要依據，各國通過協定規則來確定課稅權。常設機構主要分為一般類型常設機構、項目型常設機構、勞務型常設機構，金磚五國對此規定基本一致，但時間界定各不相同，給企業對外投資增加了難度。

(二)關于股息、利息和特許權使用費的界定

對非居民企業而言，取得的股息、紅利等權益性投資收益和特許權使用費所得、利息是其所得稅納稅管理的重要方面，協定中幾國稅率變化幅度較大：股息、利息預提所得稅在5%-15%之間，特許權使用費預提所得稅在6%-25%；其中，中國與南非協定給予工商業科學設備使用費總額70%的優惠。

(三)關于稅收征管合作

五國間均協定了以稅收抵免政策來消除雙重征稅，但對中國企業持股比例進行了不同規定：巴西、印度認定為不少于10%，俄羅斯為不少于20%，南非無限制，中印定有稅收饒讓條款，給予企業更多稅收優惠。

關于稅收爭議協商程序，幾國對照OECD稅收協定范本規定，明確當中國投資者或經營者認為對方國政府采取的措施導致或將導致對其不符合本協定規定的征稅時，可將案情提交中國主管當局。但在具體實踐中，效果并不樂觀。

二、金磚五國稅收合作的局限性

(一)稅制結構差異明顯

由于國情和發展狀態不同，各國在稅制上仍有較大差異。稅種方面數量差異很大，尤其是財產稅。稅率方面，企業所得稅稅率從低到高為巴西15%、俄羅斯20%、中國25%、南非28%、印度30%；增值稅率在5%-25%之間浮動。這些差異增加了國際稅收征管難度和成本。

(二)身份認定標準不一

協定對“居民企業”“常設機構”的認定各有標準且程序復雜，中國與巴西、印度、南非以“總機構或實際管理地”為認定標準，俄羅斯在此之外增加“成立地”這一標準，且多個條款都提到“或其他類似的標準”，在雙重居民身份的判定中均采取“締約國雙方主管當局協商決定”。在常設機構的特殊類型認定上也標準不一，如對建筑工地、工程活動分別采用“6個月”“183天”“12個月”“18個月”4種標準，這些差別增加了企業投資成本與難度。

(三)征管合作難度較大

中國與金磚四國均簽訂相互協商機制條款，存在稅收爭議時，納稅人可提請本國啟動相互協商程序，但實踐中存在一定難度。如時間成本過高，經合組織2021年發布數據顯示，2020年涉及轉讓定價的MAP案件結案需35個月，其他案件約需18個月。另外，由于在條款中沒有規定處理爭議問題的流程和時間節點，雙方稅務當局難以高效解決問題。

三、金磚五國稅收合作的建議與探索

(一)對接國際稅制發展趨勢，協同推進五國稅制現代化發展

金磚五國應圍繞“簡便、效率”原則進一步優化稅制結構，建設寬稅基、低利率、優稅種的現代化稅收體系。一是簡并現行稅種優化稅制結構。以我國為例，可以結合當前房地產改革契機將現有房產稅、城鎮土地使用稅、契稅、土地增值稅、耕地占用稅等稅種合并為房地產稅。二是完善雙主體稅制模式。目前，五國中只有俄羅斯和南非實現了直接稅比例大于間接稅。由于間接稅具有累退性特點，既不利于擴大消費，也不符合稅收公平的原則，所以要進一步提升“雙主體”，優化稅收布局，滿足國際稅收發展需求。

(二)對接“一帶一路”稅收合作，優化稅收協定體系

金磚國家可對接參考“一帶一路”稅收合作模式加強合作。一是進一步統一界定標準，弱化規則差異。針對前文提到的“常設機構”定義模糊、標準差異，金磚五國的常設機構標準可統一為國內外學者近年來普遍認同的“183天”標準。二是更新稅收協定。目前中國與巴西的稅收協定依舊沿用1991年簽署內容；與南非的協議雖是本世紀簽訂，但近20年涌現很多新問題，個別條款已不合時宜，應加強政府間溝通和稅務機關間磋商，積極推進稅收協定優化，為稅收合作提供更有力高效的制度保障。

(三)對接經濟社會發展趨勢，推進稅收征管信息化轉型

《金磚國家領導人第十三次會晤新德里宣言》提出，金磚國家必須將技術和數據的高效應用作為各項發展的優先方向。一是創新信息化系統應用。嘗試建立金磚五國稅收信息數據庫，實現貿易信息、征管信息、稅收政策等稅收情報匯總互通，提升協商效率。二是優化稅收征管程序。以我國納稅申報為例，可整合各類共性附報資料，統籌全國電子稅務局平臺，優化規范審批環節；充分運用系統間數據自動比對功能，推進征管信息化進一步升級。